国实例分析 随着会计信息使用者对企业会计信息的需求不 要变化是允许部分开发费用资本化。 原准则规定：研究开发费用全部费用化计入当期 损益。 断增加，会计信息能否得到正确的反映并公开披露给 企业各利益相关者也有了更多的要求。新《企业会计 准则》对内部研究开发费用的会计处理进行了重大修 改，将企业内部研究开发项目的支出，区分研究阶段 支出与开发阶段支出。其中，研究阶段的支出，应当于 发生时计入当期损益。而开发阶段的支出，在满足一 定条件下，可以确认为无形资产，即内部研究开发费 用可以进行资本化处理。研发费用有条件的资本化、 合理的划分收益性支出和资本性支出，能够在一定程 度上鼓励企业自主创新，加大研发活动的投入，实现 科技成果的产业化。同时又向投资者传递了研究开发 项目的开发进程，有利于满足投资者对会计信息的需 要。 新准则规定：企业内部研究开发项目的支出，应 当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为获 取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有 计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将 研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产 出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业 内部研究开发项目在研究阶段的支出，应当于发生时 计入当期损益；开发阶段的支出，在同时满足“１、完成 该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可 行性；２、具有完成该无形资产并使用或出售的意图；３、 无形资产产生经济利益的方式。包括能够证明运用该 无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在 市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性； ４、有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该 无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；５、 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量” 五个条件时，可以确认为无形资产。 二、新旧会计准则衔接 研发支出资本化与费用化在实务中如何区分，在 账务处理时该注意哪些事项，需要取得哪些资料才能 支持资本化是合理的呢？这是涉及高度主观、复杂的 专业判断的事项，要根据具体情况个案分析。企业所 处行业、研发流程、业务模式、内部管理制度等因素都 会对此产生影响。下面以机械研究院股份有限公 司玉米收获机系列专利权资本化为例，说明在实际操 作中对内部研发费用进行资本化的会计处理依据。 一根据《企业会计准则第３８号——首次执行企业会 计准则》的规定，企业应当分别以下情况处理：首次执 行日处于开发阶段的内部开发项目，首次执行日之前 、新旧会计准则规定比较 新准则与原准则相比，研究开发费用会计处理主 ６２ 砌会 ２０ｌ３釉 １ 已经费用化的开发支出，不应追溯调整；首次执行日 技术、财务资源和其他资源支持以完成玉米收获机系 列专利技术的开发，并有能力使用这些技术为公司带 来经济利益。同时，归属于玉米收获机系列专利技术 的开发阶段的支出已可靠计量。符合无形资产确认条 件的第四条“有足够的技术、财务资源和其他资源支 持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售 该无形资产”和第五条“归属于该无形资产开发阶段 的支出能够可靠地计量”规定。 ２、公司玉米收获机系列专利技术研发费用资本 化期间的确定 及以后发生的开发支出，符合无形资产确认条件的， 应当予以资本化。 三、资本化的会计依据 机械研究院股份有限公司早在２００３年就开 始了自走式玉米收获机的研究，期间已完成了前期初 步的计划、设计和测试，到２００６年８月进入中试阶段， 进人中制阶段的依据是公司与维吾尔自治区农 牧业机械管理局、乌鲁木齐市科学技术局签订的“自 走式不对行玉米联合收获机中试”、“４ＹＺ－２６００自走 式全幅穗茎兼收玉米联合收割机中试与示范”项目 书，将该阶段的研发费用划分为开发阶段支出并资本 化，确认为无形资产的依据分析如下： 通过上述分析，“４ＹＺＢ一２６００自走式全幅穗茎兼 收玉米联合收割机研制项目”中试阶段为２００６年８月 至２００８年９月，在此期间公司共形成２２项玉米收获 机系列专利技术。该期间的支出同时满足了开发阶段 支出的五个条件，按新准则规定应予以资本化。 由于新会计准则于２００７年１月１日开始执行。按 准则规定“首次执行曰之前已经费用化的开发支出， 不应追溯调整”，故公司将相关费用资本化开始时间 １、资本化期间确认的会计依据分析 （１）公司从２００３年开始一直在对自走式玉米联合 收割机技术进行研究开发，并于２００６年８月前完成了 前期初步的计划、设计和测试，此时公司已经可以断 定完成该技术以使其能够使用具有技术上的可行性， 符合无形资产确认条件第一条“完成该无形资产以使 确定为２００７年１月１日。同时公司自走式全幅穗茎兼 收玉米联合收割机在２００８年９月形成产业化批量生 其能够使用或出售在技术上具有可行性”的规定。 （２）自２００６年８月开始，“４ＹＺＢ－２６００自走式全 幅穗茎兼收玉米联合收割机研制项目”进入中试（即 完善成熟该型号玉米机制造技术并准备批量生产阶 段）。在中试阶段公司完成了一系列与玉米收获机有 产，因此将相应研发费用资本化终止时间确定为２００８ 年９月。 ２００７年自走式全幅穗茎兼收玉米联合收割机研 制中试项目发生研发人员工资、试验材料等各项直接 费用共计４１５，７１９．１７元。２００８年１月至９月自走式全 幅穗茎兼收玉米联合收割机研制中试项目发生研发 关的专利技术，并有将这些技术使用在公司玉米收获 机生产上的明确意图，符合无形资产确认条件的第二 条“具有完成该无形资产并使用或出售的意图”的规 定。 人员工资、试验材料等各项直接费用共计２８１。２０９．４７ 元。 （３）公司于２００６年８月开始完善和成熟这些技术， ２００７年１月１日至２００８年９月，公司为开发玉 米收获机系列专利共计发生直接费用６９６．９２８．６４元， 逐步运用于玉米收获机生产中，并于２００８年９月形成 产业化批量生产，为公司带来经济效益，符合无形资 产确认条件的第三条“无形资产产生经济利益的方 式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市 场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用 根据新会计准则符合资本化条件，因此在２００８年１０ 月确认无形资产一专利技术６９６。９２８．６４元。 的，应当证明其有用性”的规定。 （４）玉米收获机的批量生产证明了公司有足够的 （作者单位：机械研究院股份有限公司） 责任编辑：温钧贵 ２ｏｉ３ ｉ 劝会 ６３
